수익적 소유자(beneficial owner) 개념의 해석: 최근 국내외의 동향과 우리나라의 해석론
On Beneficial Ownership: focusing on Recent Developments and from Korean Perspective
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초록
이 글에서는 조세조약에 흔히 등장하는 ‘수익적 소유자’의 개념을 현재 우리나라의 입장에서 어떻게 해석하여야 하는가를 궁극적으로 살펴본다. 그리고 그 과정에서 참고할 필요가 있다고 생각하는 국내외의 몇몇 상황들을 최근의 것들 위주로 소개한다. ‘beneficial owner’라는 영어 표현을 그대로 옮겨온 이 개념을 어떻게 해석하여야 할 것인가에 관하여는 그동안 국내외에서 많은 논란이 있었지만, 아직 누구나 받아들일 수 있는 결론은 제시된 적이 없다. 경제협력개발기구(OECD)는 이 개념에 어떠한 단일한 의미를 불어넣어 이를 모든 나라가 받아들이면 논란이 해소될 수 있다는 전제하에 최근까지 이러한 정의(定義) 작업을 계속하여 왔다. 그러나 ‘조약편승(treaty shopping)’이라는 표현으로 흔히 대변되는 납세자의 조세회피 행태에 대항하기 위한 수단으로, 수익적 소유자 개념 외에도 실질과세 원칙을 광범위하게 사용할 수 있게 된 현재 우리나라에서 이러한 경제협력개발기구의 작업 결과를 그대로 따라야 할 것인지에 관하여는 의문이 제기된다. 이 글의 최종적인 결론은 특히 최근 자주 문제되는 것과 같이 도관회사가 존재하는 유형의 사실관계에서는, 대법원이 최근에 제시한 실질과세 원칙에 따라 도관회사의 존재를 존중할지 무시할지를 결정하면 된다는 것이다. 이것은 수익적 소유자 개념이 있는 ‘3대 소득’이든, 양도소득을 비롯한 그 외의 소득이든 달라질 것이 없다고 생각한다. 이는 경제협력개발기구의 작업을 필두로 하여, 수익적 소유자 개념에 관하여 그동안 국제조세 분야에서 이루어져 온 주류적 논의와는 거리가 있는 내용이다. 그러나 그동안 주류적 논의가 당연히 전제로 하여 온 것과는 달리, 우리나라와 같이 조약편승 행태에 대처할 수 있는 일반적 법리를 가진 나라에서는 수익적 소유자 개념에 별도의 정의를 부여하려고 애쓰는 것이 무용하다 함이 이 글의 주된 주장이다. 이러한 주장이 가능하게 된 것은 물론 대법원이 최근 어느 전원합의체 판결을 통하여, 실질과세 원칙을 통한 조세회피 방지의 일반적 가능성을 명확하게 밝힌 데에 그 결정적인 이유가 있다. 그리하여 구체적으로는, 중간에 회사를 끼워 넣어 거래한 납세자의 목적이 조세부담 감소에 있는 것인가에 따라 실질과 법형식의 괴리 여부를 따져야 한다. 이 글에서는 나아가 도관회사 유형의 사실관계에서 이러한 최근 대법원판례를 어떻게 적용하여야 할 것인가에 관하여도 생각하여 본다. 이 두 번째의 문제에 관하여 이 글이 하나의 시론(試論)으로서 제시하는 것은 다음과 같다. 특별히 새로운 것이라고 할 수는 없지만, 아무튼 그 내용은 납세자가 도관회사를 통하여 거래하는 과정에서 가진 세금부담 감소의 목적 또는 사업상의 이유가 각각 ‘주된’ 것이라면, 다른 부수적인 목적이나 이유의 존재는 없다고 취급하더라도 무방하다는 것이다. 다만 두 가지 목적의 우열을 가리기 어려운 경우나, 우열은 가릴 수 있다고 하더라도 상대적으로 덜 뚜렷한 목적조차 절대적으로는 일정 수준 이상 충분히 뚜렷한 경우라면, 이 경우에 도관회사를 통한 거래를 어떻게 취급하는 것이 타당할지에 관해서는 아직 결론을 내리기가 어렵다.
Abstract
This Article discusses the well-known issue of how to interpret the term of “beneficial ownership (BO).” Although BO has been subject to myriads of intense discussion for the past two or three decades, it seems that no clear consensus has ever been reached. Concerned on the possibility of double taxation or non-taxation which may result from such divergent views on the term, the OECD has recently launched full-fledged efforts to come up with a clear definition of the term. However, doubt still remains as to whether Korea, whose Supreme Court now allows to use the substance-over-form principle as a sort of general anti-avoidance rule, needs to follow the OECD definition, no matter what it will finally turn out to be. As a conclusion, this Article takes the position that Korea, along with other countries that have anti-treaty-shopping rules of a general nature, has no need to define BO apart from its substance-over-form doctrine, although the potential OECD definition may be still helpful to the other countries that have no such flexible rules. To reach this double-tracked interpretation, this Article argues that BO should be viewed only to confirm that the relevant contracting states have legitimate power to counter the phenomenon of treaty shopping, and entrust each contracting state with power to determine how to articulate specific legal tests to implement the term. This Article also attempts to present such legal tests as may be used by Korean lower-instance courts in the aforesaid context of applying BO harmoniously with the recent landmark Supreme Court decision on substance-over-form principle, which appears to embrace a sort of U.S.-style “business purpose doctrine.” However, the issue of when the tax authorities or courts may disregard the existence of conduit companies to attribute the relevant income to some other person, in particular where the taxpayer in question has multiple purposes in dealing with such conduits, is still unclear, and the issue will have to be tackled more seriously in the future by commentators and practitioners alike.
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